IL RADDOPPIO DEI TERMINI PER L'ACCERTAMENTO SCATTA ANCHE SE NON C'E' LA DENUNCIA

I termini per l'esercizio dell'attività impositiva sono uniformemente stabiliti dall'art. 43, D.P.R. n. 600 del 1973, nel campo delle imposte dirette, e dall'art. 57, D.P.R. n. 633 del 1972, ai fini IVA (31 dicembre del quarto anno successivo a quello in cui è stata presentata la dichiarazione ovvero, in mancanza, 31 dicembre del quinto anno successivo a quello in cui questa avrebbe dovuto essere presentata). L'art. 37, commi da 24 a 26, D.L. n. 223 del 2006 (anche conosciuto come "Visco-Bersani") ha inserito in entrambe le norme un comma 3 che dispone la proroga dei predetti termini, nella misura del doppio rispetto a quelli ordinariamente previsti (si passa, pertanto, al 31 dicembre dell'ottavo anno successivo a quello in cui è stata presentata la dichiarazione ovvero, nel caso di omessa presentazione o di presentazione di dichiarazione nulla, al 31 dicembre del decimo anno successivo a quello in cui la dichiarazione avrebbe dovuto essere presentata), nel caso in cui emerga una violazione che comporti l'obbligo di denuncia del pubblico ufficiale, ex art. 331 c.p.p., per uno dei reati previsti dal D.Lgs. n. 74 del 2000, di riforma degli illeciti penal-tributari.

La norma ha destato subito non poche perplessità anche perché unica condizione per la sua operatività sembrava essere quella dell'esistenza della citata denuncia (ovvero di una comunicazione di notizia di reato ai sensi dell'art. 347 c.p.p. nel caso in cui l'agente rivesta le qualifiche di polizia giudiziaria, come nel caso dei militari della GdF), a prescindere da un qualsiasi vaglio dell'Autorità giudiziaria penale (inquirente o giudicante che sia).

Tale lettura era stata avallata anche dall'Agenzia delle Entrate con circolare n. 54/E del 23 dicembre 2009 la quale aveva al riguardo precisato che il prolungamento dei termini per l'accertamento operava indipendentemente dal fatto che la segnalazione ex post si fosse rivelata infondata e dunque anche quando le indagini avviate a seguito della denuncia si concludano con un decreto di archiviazione ovvero quando, pur in presenza di un rinvio a giudizio, il processo si concludesse con una sentenza di proscioglimento (non luogo a procedere, non doversi procedere o assoluzione).

Orbene, la Corte delle leggi non solo conferma questa interpretazione ma va oltre: secondo i giudici di Palazzo Spada difatti il raddoppio dei termini, derivando dalla mera insorgenza dell'obbligo della denuncia penale, opera non solo a prescindere da un accertamento penale definitivo circa la sussistenza del reato ma addirittura indipendentemente dall'effettiva presentazione della denuncia stessa. Non vi è chi non veda come una tale ricostruzione finisca con avvalorare ulteriormente le preoccupazioni di quanti avevano sottolineato come questo meccanismo finisca di fatto con il riconnettere conseguenze tanto gravose per il contribuente alle valutazioni degli organi di controllo in ordine alla rilevanza penale del suo comportamento: lo stesso contribuente viene così ad essere esposto a possibili atteggiamenti strumentali all'ottenimento della proroga o comunque a prese di posizione meramente cautelative degli agenti del Fisco, i quali peraltro nella pratica sono spesso portati ad effettuare la segnalazione all'A.G. anche in presenza di sospetti poco consistenti e ciò unicamente allo scopo di scongiurare i rischi di responsabilità (penali e disciplinari) per omissione della denuncia. A fronte di questi rischi, appare ben poco rassicurante l'obiezione della Corte Costituzionale secondo cui spetta comunque al giudice tributario controllare, ove richiesto dalla difesa del contribuente con i motivi di impugnazione, la sussistenza dei presupposti dell'obbligo di denuncia, compiendo al riguardo una valutazione ora per allora (cd. "prognosi postuma") circa la loro ricorrenza ed accertando quindi se l'Amministrazione finanziaria abbia agito con imparzialità o se, invece, abbia strumentalizzato le disposizioni al fine di fruire ingiustificatamente di un più ampio termine di accertamento.

In proposito, è appena il caso di evidenziare come ben più illuminato appaia l'orientamento della Corte di Cassazione che - con riferimento ad altra fattispecie, ispirata tuttavia ad analoga ratio (ossia il differimento del dies a quo del termine di prescrizione dell'obbligazione doganale in ipotesi di fatti astrattamente suscettibili di integrare reato disciplinato dall'art. 84 del TULD) - ha statuito (si veda, in particolare, la sentenzaa n. 19193 del 2006) che al fine di scongiurare un'indefinita soggezione del contribuente all'azione di accertamento del Fisco, si richiede che il "reato" sia almeno formalizzato in una notitia criminis e che tale atto debba comunque intervenire entro la scadenza del termine di prescrizione ordinario triennale onde prolungarlo senza conseguenze caducatorie per l'azione accertatrice.

La Corte Costituzionale in merito evidenzia invero come la normativa censurata non si propone né di prorogare né di riaprire i termini di decadenza ordinari (o "brevi" come li definisce la Corte) ma fissa termini a se stanti in relazione ad una fattispecie ab origine diversa, e cioè in presenza di violazioni tributarie per le quali vi è l'obbligo di denuncia penale per uno dei reati previsti dal D.Lgs. n. 74 del 2000. Secondo i giudici, pertanto, è irrilevante che detto obbligo possa insorgere anche dopo il decorso del termine "breve" o possa non essere adempiuto entro tale termine. Ciò che rileva è solo la sussistenza dell'obbligo, perché essa soltanto connota, sin dall'origine, la fattispecie di illecito tributario alla quale è connessa l'applicabilità dei termini raddoppiati di accertamento. Sulla base di queste stesse considerazioni, i giudici rigettano anche l'obiezione connessa ad una possibile lesione del diritto di difesa del contribuente, atteso che il contribuente, in mancanza di una denuncia penale proposta dall'Ufficio nel termine "breve", ritenendo non più accertabile il rapporto tributario, potrebbe essersi già "liberato" delle scritture contabili. In realtà, rilevano i giudici costituzionali, il contribuente è comunque tenuto, per effetto dell'art. 22, D.P.R. n. 600 del 1973, a conservare le scritture e i documenti contabili fino alla definizione degli accertamenti relativi al corrispondente periodo d'imposta, termine che per le violazioni penalmente rilevanti è appunto quello raddoppiato fissato dalla normativa oggetto di esame. L'eventuale soggettivo affidamento del contribuente a che non siano fatti valere, dopo il decorso del termine "breve" di accertamento, elementi obiettivi comportanti l'obbligo di denuncia penale per reati tributari non assume rilievo ai fini del giudizio di costituzionalità, poiché, evidenziano ancora i giudici, si tratterebbe di "una circostanza di mero fatto".

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